In het mkb is de fiscale behandeling van rekening-courantverhoudingen tussen de dga en zijn of haar bv een terugkerend thema. Hierbij kan veelal de vraag worden opgeworpen in hoeverre de dga nog in staat is of zal zijn om de schuld in rekening courant aan zijn bv te kunnen voldoen. In gesprekken of zelfs geschillen met de Inspecteur rijst dan vaak de vraag in hoeverre de verstrekking of verhoging van een door de bv aan de dga verstrekte rekening-courantschuld als een (verkapte) dividenduitkering zou kunnen worden aangemerkt. Voorts komt vaak de (vervolg)vraag naar voren in hoeverre er dan sprake is van een fictieve afkoop van bijvoorbeeld pensioenrechten. De beantwoording van deze fiscale vraagstukken is veelal sterk casuïstisch en kan in de praktijk aanzienlijke fiscale gevolgen hebben. Hoewel de Belastingdienst in de praktijk derhalve reeds de stelling kan innemen dat sprake is van een verkapte dividenduitkering in plaats van een schuldvordering, liep deze veelal tegen formeelrechtelijke beletselen aan. Navordering bleek voor de Inspecteur vaak minder goed mogelijk.
Het zal dan ook niet verbazen dat het recent aangekondigde wetsvoorstel rekening-courantmaatregel dat ter consultatie is aangeboden, maar vooral de eerdere voorstellen van deze maatregel, tot heftige reacties hebben geleid. De consultatie loopt tot 1 april 2019. Er wordt naar gestreefd om het wetsvoorstel in de zomer bij de Tweede Kamer in te dienen, zodat de maatregelen per 1 januari 2022 in werking kunnen treden. Hierna worden enkele aspecten van deze maatregel beschreven.
Hoofdlijnen van het wetsvoorstel
Op Prinsjesdag 2018 zijn maatregelen aangekondigd waarbij de aanmerkelijkbelanghouder voortaan inkomstenbelasting in box 2 verschuldigd wordt voor zover deze meer dan € 500.000 van zijn eigen vennootschap leent. Wetstechnisch wordt dit vormgegeven door de schuld deels, namelijk voor zover deze meer dan € 500.000 bedraagt, als fictief regulier voordeel uit aanmerkelijk belang aan te merken. In beginsel worden alle schulden van de vennootschap aan de dga, ongeacht de aanwending, onder de regeling geplaatst. De schulden kunnen voor de toepassing van de maatregel niet worden gesaldeerd met de vorderingen die de dga op de vennootschap heeft. Op de bepaling van de omvang van de schulden is in het ter consultatie aangeboden wetsvoorstel een uitzondering gemaakt. Deze uitzondering bestaat voor de eigenwoningschuld (in de zin van de eigenwoningregeling van box 1). Dit is overigens alleen het geval voor zover in verband met deze eigenwoningschuld een recht van hypotheek is gevestigd. De voorwaarde dat in verband met de eigenwoningschuld in zoverre een hypotheekrecht moet zijn gevestigd geldt niet voor op 31 december 2021 bestaande eigenwoningschulden. Verder is het van belang dat de omvang van de schuld die onder de regeling valt wordt bepaald aan het einde van het kalenderjaar.
Beperkingen van het wetsvoorstel
De voorgestelde maatregel heeft voor de dga gevolgen voor de bepaling van het inkomen uit aanmerkelijk belang in box 2. De maatregel werkt niet door naar overige fiscale wet- en regelgeving. De voorgestelde maatregelen hebben voor het civiele recht geen betekenis; de lening blijft civielrechtelijk een lening. Voor het civiele recht blijven de rente- en aflossingsverplichtingen bestaan. Voor het bedrag van de fictief reguliere voordelen waarover in 2022 inkomstenbelasting is verschuldigd wordt bij latere vervreemding van het aanmerkelijk belang een korting op het vervreemdingsvoordeel verleend. Het doel is om daarmee dubbele heffing te voorkomen.
Belang voor de praktijk
Hoewel het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap initieel tot veel rumoer heeft geleid, is de in de mkb-praktijk ontstane bezorgdheid over het wetsvoorstel enigszins gedempt. Desondanks zal het wetsvoorstel aanzienlijke gevolgen kunnen hebben voor veel dga’s en hun bv’s. Zo is er terecht nog bezorgdheid over de grofmazigheid van de regeling en de disproportionele effecten daarvan. Het is dan ook de vraag of het definitieve wetsvoorstel proportioneel zal zijn en in het bijzonder of rekening kan worden gehouden met bijvoorbeeld de financiële situatie van de dga en zijn/haar vennootschap.
Duidelijk is dat het nog belangrijker wordt om de vanuit de eigen vennootschap verkregen financieringen goed te monitoren en onder controle te houden. De mogelijke fiscale gevolgen van te grote schuldverhoudingen met de eigen vennootschap kunnen aanzienlijk zijn. Aan de andere kant is het voorstelbaar dat voor schulden tot € 500.000 er wellicht meer argumenten aangevoerd kunnen worden dat geen sprake is van een fiscale herkwalificatie van de schuld. Het is dan ook van belang om de ontwikkelingen rond dit wetsvoorstel in de gaten te houden.